税收基础重难点辅导（3）
消费税
本章重点
了解消费税的立法精神、掌握征收范围、税额计算、增值税和消费税的关系。
本章难点
复合计税的计算（包括内销、进口环节、委托加工）
消费税是对列举的应税消费品开征的具有特殊调节作用的流转税，是1994年税制改革是开征的新税种。
开征消费税的目的，是根据当时税制改革的精神，建立起一个与增值税、营业税相配合，以普遍征收增值税为主，消费税特殊调节为辅的新的流转税体系，通过制定不同的消费税税率，贯彻国家的产业政策和消费政策，正确引导投资方向和消费方向，多渠道筹集财政资金。
这一章的主要内容如下：
纳税人→是生产、委托加工、进口应税消费品的单位和个人
14种应税消费品
对销售额的要求见（补1）
税目、税率 适用比例税率、定额税率
内容概要 从价计征：销售额×税率 →
复合计税见（补2）
一般规定 从量计征：销售数量×固定税额
复合计税：从价计征+从量计征→
外购已税消费品税额的扣除
应纳税额计算 特殊规定 视同销售计税的规定
委托加工的税务处理
进口环节：代征消费税
进出口的税务处理 出口环节：免退的规定及
退税计算
征收管理
从价计征时，注意对销售额的要求：
①消费税是价内税，但价格不含增值税，如有增值税，要先剔除；
②价外收入要价税分离后计税；
③通过非独立核算门市部销售的应税消费品应以门市部对外销售的价格和销售数量为准计算消费税；
④用应税消费品换取生产资料、消费资料、投资入股、抵偿时，按同类消费品的最高售价计税。
这些重要的规定要熟练掌握。
复合计税是难点，要理解复合计税的原理。计算中注意卷烟的复合计税进口环节与内销环节有差异，要搞清楚。
从纳税环节看，内销环节、委托加工环节、进口环节都存在复合计税问题。复合计税的目的，是要加大对卷烟、白酒的调节力度，在按比例税率征收的基础上，再用定额税率从利润中征收一部分，加大对企业利润的调节力度。因此，内销环节组价时，只按比例税率组价，不考虑定额部分（但进口卷烟除外）。一般应税消费品内销环节的组价公式是：
组成计税价格=成本×（1+成本利润率）÷（1-消费税税率）
或=（成本+利润）÷（1-消费税税率）
白酒、卷烟组价时也按此公式计算。这样组成的价格也是征收增值税的价格。
一、消费税与增值税的关系
两税都是对货物的征收，既有区别，又有联系。
（一）区别：
1． 征税范围不同（增值税的征税范围大，消费税的征税范围小）
2．纳税环节不同（增值税多环节征收，消费税单一环节征收）
3．和价格的关系不同（增值税是价外税，消费税是价内税）
4． 适用税率形式不同（增值税是比例税率，消费税有比例税率、定额税率、复合税率）
5．计税方法不同（增值税从价计征，可以扣进项税额；消费税从价、从量、复合计税，除另有规定外，不能扣税）
（二）联系
1．两税都是对货物的征收，14类应税消费品重叠征收两税；
2． 适用比例税率的前提下，两税的计税价格相同，都是含消费税不含增值税的价格。
二、消费税税额的计算
（一）从价计征、从量计征、复合计税中两税的关系
1．除另有规定外，从价计征两税的计税依据相同。如有价外收入应价税分离后再计税，发生自产自用视同销售的情况时，两税都要计算。例如自产应税消费品用于在建工程、集体福利、赞助、赠送等，既应征消费税，也应征增值税。有同类售价按同类售价计征，没有同类售价时，组价计算。
组成计税价格=成本+利润+消费税金
=成本×（1+成本利润率）÷（1-消费税税率）
2．从量计征时，两税计税依据相分离
（啤酒、黄酒等）消费税从量计征，增值税从价计征。
3．复合计税时，两税计税方法不同。
消费税既从价又从量，增值税只从价不从量。
（二）特殊计算中两税的关系
1．外购已税消费品税额扣除与增值税的进项抵扣
（1） 消费税的扣除只限于税法列举的11项，其他不适用。例如用外购酒精、酒加工成酒精、酒的。用外购汽车轮胎加工生产汽车不能扣。增值税扣税范围大。
（2） 消费税的扣除只限于加工制造业、生产企业从生产企业购进或进口应税消费品，其消费税可扣除。增值税进项扣除无此限定。
（3） 消费税按当期生产领用数扣除，增值税按当期购进数扣除。
2．委托加工生产方式下两税的计算
原材料 直接出售：增值税
受托方 委托方
（B） 提货时 （A） 再加工后出售：增值税、消费税
↓
按售价计算可扣税。 与外购已税消费品扣除相同，限11项，按领用数扣。
按售价计可扣税
加工费、增值税
消费税
↓
按B企业同类售价计算
组成计税价格计算→ 组成计税价格=（原材料成本+加工费）÷（1-消费税税率）
应纳消费税=组成计税价格×消费税税率
例1：
A、B企业2月份发生以下业务：
（1）A企业购进木材支付税金42万元取得专用发票；
（2）提供价值300万元的木材（不含税价）委托B企业加工实木地板，本月完工。提货时支付加工费及增值税金共58.5万元，取得专用发票。已知B 企业无同类地板售价。
（3）A企业将收回的木地板1/2出售取得不含税销售额280万元，将另1/2继续加工成高级实木地板出售，取得不含税销售额360万元。
（4）B 企业购进白坯实木地板，支付价款600万元，税金102万元，取得专用发票。将不含税价为400万元的的白坯板送油漆车间继续加工成实木地板后出售，取得不含税价款480万元。购进板材时支付运费70万元，取得运输发票。销售时向买方收取的运费12万元，开出服务发票。专用发票均认证相符。A、B企业的消费税和增值税计算如下：
1．A企业
①提货时应向B企业支付消费税金。因B 企业无同类产品售价，所以应组价计算。
组成计税价格=（300+58.5÷1.17）÷(1-5%)=368.42(万元)
由B 企业代收代缴的消费税金=368.42×5%=18.42(万元)
②收回后直接出售的木地板不再缴纳消费税（但应缴纳增值税），继续加工后再销售的部分应缴消费税（可扣除已缴消费税）。
应纳消费税=360×5%-18.42÷2=8.79（万元）
③无论直接出售还是再加工出售均应缴纳增值税。
购进木材的进项税
应纳增值税=（280+360）×17%-（58.5÷1.17×17%+42）
委托加工增值税
=108.8-50.5
=58.3(万元)
2．B企业
①购进实木地板加工成实木地板出售应缴纳消费税：
外购木地板按当期领用数扣消费税
消费税=（480+12÷1.17）×5%-400×5%=4.51(万元)
②销售木地板应计算缴纳增值税：
价外收入
增值税=（480+12÷1.17）×17%+(58.5÷1.17×17%)- (102+70×7%)
含税加工费
==-15.06(万元)
③本期不缴纳增值税
（三）进出口税务处理中两税的关系
1．进口代征两税
（1）从价计征的情况下，两税的计税依据相同。
计税价格=完税价格+关税+消费税
或=（完税价格+关税）÷（1-消费税%）
（2）从量计征时，两税计税依据相分离。
消费税按进口数量计征；增值税组价计征。
注意1：进口货物复合计税只适用于消费税，增值税无复合计税问题。但两税计税价格相同，价格中既包括消费税比例税率部分，也包括定额税率部分。
例2：
某外贸单位本月进口小轿车10辆，海关审定的完税价格为每辆30万元；进口啤酒10吨，海关审定的完税价格共计45000元，进口卷烟10箱，海关审定的完税价格为每条200元，如果适用的关税税率分别为15%、20%、20%，轿车消费税率为9%，上述业务两税计算如下：
（1） 进口轿车代征的两税：
消费税=10×30×（1+15%）÷（1-9%）×9%=34.12(万元)
增值税=10×30×（1+15%）÷（1-9%）×17%=64.45(万元)
（2） 进口啤酒代征的两税：
消费税=10×250=2500(元)
增值税=[45000×（1+20%）+2500]×17%=9605(元)
（3） 一标准箱固定税额150元，一箱250条，平均每条0.6元。
进口卷烟代征的两税：
确定消费税适用税率的价格（条）
= [200×（1+20%）+0.6]÷(1-30%)=343.71(元)
每条单价超过了50元，所以适用45%的消费税税率。
每条消费税：[200×（1+20%）+0.6]÷（1-45%）×45%=196.85(元)
消费税：196.85×250×10+10×150=493625(元)
每条增值税：[200×（1+20%）+0.6]÷（1-45%）×17%=74.37(元)
增值税：74.37×250×10=185925(元)
或： [200×（1+20%）+0.6+196.85]×17%=74.37(元)
74.37×250×10=185925(元)
注意1：进口环节代征的消费税和增值税计税依据相同，其中所含的消费基税金既包括定额部分，也包括定率部分。与国内市场卷烟两税的征收不同。
注意2：在国内市场销售卷烟时，如何计征两税，和进口有何区别？
例3：
某烟厂销售卷烟每条不含税价为120元，共售出10箱，取得不含税价款30万元。购进原材料允许抵扣的税金为3.1万元。
应纳消费税=30×45%+10×0.015=13.65(万元)
应纳增值税=30×17%-3.1=2(万元)
如无售价需要组价时，两税都不考虑定额部分，只按比例税率组价。
同上例：
烟厂售烟10箱，只知成本为每条60元，成本利润率为10%，如何组价计税？
组成计税价格（条）=60×（1+10%）÷（1-45%）=120（元）
应纳消费税：120×250×10×45%+10×150=136500（元）
应纳增值税：120×250×10×17%-3.1=2（万元）
2． 出口退（免）税
生产企业直接出口应税消费品只免税，无退消费税问题，但增值税一般适用免、抵、退政策。
外贸企业出口应税消费品退消费税、增值税，相同之处是：都以不含增值税的购进价格为依据；不同之处是增值税用退税率计算，消费税用税率表的税率计算，不单独规定消费税的退税率。
例4：
某进出口公司从日化厂购进化妆品出口，取得专用发票上注明的价款1080万元，税金183.6万元。离岸价格为1390万元。增值税退税率为11%。
退消费税=1080×30%=324（万元）
退增值税=1080×11%=118.8（万元）
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